资本溢价转增股本征收个人所得税政策分析及处理探讨
信息来源：稽查局作者：段红旗 王国义发布日期：
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　　当前，随着上市公司的扩大，股权市场进一步活跃，而资本溢价转增股本征收个人所得税问题，是税务稽查中经常遇到的热点问题，如何正确处理资本溢价转增股本征收个人所得税问题，也是税务稽查案件处理中的一个难题。结合稽查实例，以具体业务进行探讨，并提出以下建议。
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& &&&& 基本业务概况
　　A有限责任公司成立之初由自然人股东H1和H2分别出资500万元和300万元形成注册资本，经几年的经营，积累了盈余公积200万元和未分配利润300万元。为进一步扩大经营，两股东决定扩股增资，再吸收Q3、Q4、Q5、Q6、Q7五名新股东，商定新股东各出资300万元，其中200万元作为&实收资本&，100万元作为&资本溢价&记入&资本公积&, &资本公积/资本溢价&账面为500万元。H1所占比例为500/(800+1000)=28%,H2所占比例300/(800+1000)=17%, Q3等5位新股东所占比例各为11%。企业随即进行了增资处理，增资比例为50%，资金来源为盈余公积200万元、未分配利润300万元和资本公积500万元。并办理了相关扩股增资手续及账务处理，将实收资本转为了股本。
　　通过上述增资业务，H1所获增资额为：（200+300+500）&50%&28%=140万元，其中从&资本公积/资本溢价&中所获增值额为500&50%&28%=70万元；H2所获增资额为（200+300+500）&50%&17%=85万元，其中从&资本公积/资本溢价&中所获增值额为500&50%&17%=42.5万元；Q3等五位股东各所获得的增资额为：（200+300+500）&50%&11%=55万元，其中从&资本公积/资本溢价&中所获增值额为500&50%&11%=27.5万元。
　　目前，从政策层面看，对上述业务自然人股东所获的增值额征收个人所得税是普遍规定，但是对&资本公积/资本溢价&所形成的增资部分是否征收个人所得税还存在一些分歧。对&资本公积/资本溢价&转增股本，现行税法是怎么规定的呢？
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 现行政策规定
　　从目前的税收政策来看，有几个主要的个人所得税相关文件。
　　文件一：国家税务总局《关于股份制企业转增股本发红股征免个人所得税的通知》（国税发〔号）第一条规定：股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本，不作为个人所得，不征收个人所得税。
　　文件二：国家税务总局《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函〔号）做出解释：国税发〔号文件中所称的&资本公积金&是指股份企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。
　　文件三：《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发〔2010〕54号）规定，加强企业转增注册资本各股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照&利息、股息、红利所得&项目计征个人所得税。
　　文件四：《财政部、国家税务总局关于中关村国家自主创新示范区企业转增股本个人所得税试点政策有关通知》（财税〔2013〕73号）文件规定：企业以未分配利润、盈余公积和资本公积向个人转增股本的，应按照&利息、股息、红利所得&项目计征个人所得税。
　　文件五：《财政部、国家税务总局关于国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔号），关于企业转增股本个人所得税政策，有以下几个新的规定：一是自日起，全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积和资本公积向个人转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案；二是个人股东获得转增的股本，应按照&利息、股息、红利所得&项目，适用20%税率征收个人所得税；三是本通知所称中小高新技术企业，是指注册在中国境内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500个的企业；四是上市中小高新技术企业或在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业向个人股东转增股本，股东缴纳的个人所得税，继续按照现行有关股息红利差别化个人所得税政策执行，不适用本通知规定的分期纳税政策。
　　文件六：《国家税务总局关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题的公告》（2015年第80号），为贯彻落实《财政部、国家税务总局关于国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔号）规定，就股权奖励和转增股本个人所得税征管问题作出以下公告：一是关于转增股本。非上市及未在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业向个人股东转增股本，并符合财税中〔号文件有关规定的，纳税人可分期缴纳个人所得税；非上市及未在全国中小企业股份转让系统挂牌的其他企业转增股本，应及时代扣代缴个人所得税；二是上市公司或在全国中小企业股份转让系统挂牌的企业转增股本（不含以股票发行溢价形成的资本公积转增股本），按现行有关股息红利差别化政策执行。
&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&&& 政策分析及处理建议
　　对股权业务的分析，通常将其分解为两步进行分析：第一步视为分配股利，第二步视同增股。此类业务征税时，是按照&利息、股息、红利所得&项目计税的。
H1和H2征收个人所得税问题。
　　关于对从优惠政策的适用范围看：目前的优惠政策，首先针对的是股份制企业（国税发〔号和国税函〔号文件已做了明确的规定），其次对上市公司又优惠有加。股份制企业主要以股份有限公司和有限责任公司两种形式存在，改制环节的有限责任公司，其改制后成为了股份有限公司，甚至发展成了上市公司，因此，有限责任公司也适用于上述政策所确定的范围。
　　从优惠政策的走向趋势看：对于股份有限公司前身的改制环节中的有限责任公司，更需要给予优惠照顾，而目前却没有相关的税收优惠政策，着实让人费解，政策还不够完善。
　　从个人所得税纳税人的角度看：改制环节有限公司的自然人股东，尽管其随后也成为了股份公司的自然人股东，并且成为改制后股份公司的中坚力量。但是由于所处企业的企业身份不同，前者自然人股东尽管处在股份制公司形成的重要时期，这个环节的自然人股东却没有个人所得税优惠政策可享受。而股份公司的自然人股东则有此规定，有悖于税收的公平原则。
　　从股本增值构成看：本案中H1和H2两位原股东，其取得的股本增值所得，从资金来源方面看，一部分来自原有限公司的留存收益（盈余公积和未分配利润），另一部分来自扩股时Q3等五位新股东入股时资本溢价形成的资本公积；Q3等五位新股东，其取得的股本增值所得，从资金来源方面看，一部分来自原有限公司的留存收益（盈余公积和未分配利润），另一部分来自入股时Q3等五位新股东入股时资本溢价形成的资本公积。
　　对H1和H2两位原股东取得的增值额来源于Q3 等五位新股东入股时资本溢价形成的资本公积和Q3等五位新股东取得增值额来源于原有限公司的（盈余公积和未分配利润）的部分是否征个人所得税，从业务实质上看，是相同的。
　　现行的个人所得税文件规定：对企业以未分配利润、盈余公积向个人转增股本的，是按照&利息、股息、红利所得&项目计税的，无任何税收优惠政策。同时，从内容实质上如将H1和H2取得来源于Q3 等五位新股东入股时资本溢价形成的资本公积作为企业对H1和H2所进行的股利分配，也讲得通。
　　综上所述，对H1和H2取得来源于Q3 等五位新股东入股时资本溢价形成的资本公积应征收个人所得税。因此，H1应缴个人所得税为：140&20%=28万元；H2应缴个人所得税为：85&20%=17万元。
关于Q3等五位新股东
　　对于Q3等五位新股东，其取得的股本增值所得中来源于其自身入股时产生的资本溢价形成的资本公积。实际业务中，目前有的有限公司将新增的股金先计入&资本公积/某股东&，待验资手续办妥后，再转入&实收资本/某股东&。按现有政策条款，上述业务中的溢价确实不是股份企业股票溢价发行产生的溢价，无明确的不征个人所得税的规定，因此，应按照&利息、股息、红利所得&项目计税。对Q3等五位新股东取得而言，其入股时产生的资本溢价，随后在增资时转入股本，其取得的增值所得中的这部分所得，确实不是股份企业股票溢价发行产生的溢价。无明确的不征税规定，也应按照&利息、股息、红利所得&项目计税。
　　从业务的实质内容、股东纳税人角度看，也就是股东投入股金，会计在不同会计科目间进行了调整，只做了账务处理，税务机关就要征税，显得不尽合理；另一方面，该部分所得就其性质而言，也不属于&利息、股息、红利&性质的所得。但从所得形成的内容看，Q3等五位新股东取得的其股本增值所得，从资金来源方面看，就其来源于自身入股时资本溢价形成的资本公积。在很短时间内即从&资本公积/资本溢价&转入&股本&，从这部分资金来源看，其内容为资本溢价，的确不是股本资金产生的&利息、股息、红利&性的所得, 实属资本所得。
　　另一方面，根据国家税务总局《关于落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）中明确了&被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息红利收入&，依法征企业所得税。尽管这是企业所得税方面的规定，但也看得出，国家也将股权溢价所形成的资本公积转为股本的，也不作为&利息、股息、红利&性的所得。故笔者认为，Q3等五位股东每位股东应缴个人所得税：（55-27.5）&20%=5.5万元。
　　笔者建议，对资本溢价转增股本征收个人所得税问题存在争议的，税务机关应从注重业务实质，站在纳税人的角度上考虑，是否征收个人所得税；国家应多从纳税公平角度上出台相应的税收政策，鼓励企业增加资本，扩大投资，增强企业的竞争力。
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《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[号）文件第二条规定：“《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[１９９７１９８号）中所表述的资本公积金是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。”但是在实践中存在一种情况，即企业增资扩股，由于原股东当初出资的时间价值及风险价值因素，新股东需要多出资金才可以和原股东享有同等权利，相应的实际出资额超过注册资本的部分，会计处理上作为资本公积--股本（资本）溢价处理。当企业以上述资本公积-股本（资本）溢价转增各股东实收资本时，由于转增时是按照在册股东持股比例同比增资的，那么由新股东出资形成的资本公积转增原股东的实收资本部分是否仍可以不征个人所得税呢？我们认为上述原股东所获得的新股东资本公积转增部分不需要征收个人所得税，试举例剖析如下：例：A股份有限公司由两名个人股东投资设立，甲股东投资2000万元，乙股东投资1000万元，因公司经营效益较好，2009年1月乙股东决定增加投资2500万，其中1000万作为股本，另1500万作为资本公积-股本溢价。这样甲股东股本为2000万，乙股东股本增加为2000万。2010年1月A公司股东会决议将1500万资本公积转增股本，按占股比例1：1转增后甲股本0万，乙股本0万。那么对于由乙增资形成的资本公积-股本溢价1500万元中转增甲股东的750万是否视同甲股东所得，扣缴20%税率的个人所得税150万？第一、国税发[１９９７１９８号规定：企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。既然已有规定，则只要是股本溢价转增股本均不应征税。第二、由于资本公积转增股本时不予征税，则甲股东股权财产原值仍为2000万，乙股东股权财产原值为1000万+2500万=3500万，将来甲、乙股东分别按股本2750万、2750万的两倍价格出售股权，即按5500万出售，则甲股东股权转让所得00万，乙股东股权转让所得00万，合计应扣缴个人所得税（）*20%=1100万。& &如果在转增股本时将乙股东增资形成的资本公积中转增甲股东的750万元部分视为甲股东的所得，则扣缴个人所得税750*20%=150万，甲股东股权财产原值就为2000万+750万=2750万，乙股东股权财产原值则为3500万。& &甲、乙股东最终转让股权时，甲股东转让所得50万，乙转让所得00万，应扣缴个人所得税为（）*20%=950万，连同前期甲股东已缴个税150万，仍为1100万。&&可见乙股东增资形成的资本公积转增甲股东股本环节的个人所得税并没有被规避。& &第三,之所以有股本溢价，主要原因是企业创立初期的投资资本与后期增资的投资资本风险价值及时间价值不同，后来者必须让渡一部分利益给前期投资者，实质上甲股东获得的乙股东股本溢价转增股本部分并不是甲股东实实在在的所得，乙要想取得同等股权就必须给甲以补偿，所以将甲股东获得的股本溢价转增股本部分扣缴个人所得税是违反公司法立法原则的。&&第四,股本溢价转增股本时,甲股东所获得的只是转增股本,而并没有获得货币资金，甲股东如果要交税,只能另外筹措货币资金,这势必加大甲股东的负担,既然转来转让股权时个人所得税并没有被规避,又有何必要在转增股本环节征收个人所得税呢?
&&作者：盐河畔王越，QQ
老股东享用新股东的溢价，相当于新股东对老股东的赠与，受赠现在不必纳个税吧。
你老哥哥在这个问题迷糊很正常，90%的专家大师都搞不清楚，包括2010年前的高金平。。。。
今年处理了几个这样的稽查案例，均以补税告终。
总局是清楚的，讲过很多次。上述理由均不成立。
第一、“企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金”与：“股本溢价形成的资本公积金”是两个概念。区别在于购买上市公司公开发行的股票与购买有限责任公司的股权，法律意义不同。
第二、“由于资本公积转增股本时不予征税，再出售时，不会少征”不能说明转增时不应缴税。这个与国税函（号文件相当。已经作废。
从税务征管角度，在转增股本时征税，其再出售时，最终也没有增加纳税人的负担。
另：在没有转增之前，征税则甲股东股权财产原值仍为2000万，乙股东股权财产原值为2000万。出售时，以此作为计税基础。
而1500资本公积为甲乙共有。
股东增资形成的资本公积转增股东股本环节拒不缴纳个人所得税，应认定为偷税。
& &第三，股本溢价，是后来者必须让渡一部分利益给前期投资者，实质上甲股东的财产转让所得。将甲股东和乙股东获得的股本溢价转增股本。均要扣个人所得税。
对此部分扣缴个人所得税没有违反公司法立法原则。
&&第四,纳税必要资金原则，目前已经没专家提及了。如果考虑纳税必要资金原则，那么所有非货币交易都可以免税了。
总之：转增股本，甲方乙方都要缴纳个税。
有的地区规定，此类股本溢价产生的资本公积金，并到当期所得额中征收企业所得税。
除了“股票溢价”资本公积不征个人所得税外，其他一律征收——铁律。。。。&
纳税必要资金原则——可爱的张伟老师从几号公告后再也提及了&
1、“企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金”与“股本溢价形成的资本公积金”在税收上性质一样，都是来源于股东的出资，溢价转赠资本，性质没改变，仍为股东的出资，不是来源于企业的利润分配，不属于个税征收范围；
2、转赠股本时征税与出售时征税属不同环节，转赠股本时征税属于分配环节，按股利项目征，出售时征税属于资本利得持有环节，按财产转让所得项目征税。
有一问题请教老师：如上例，股本溢价转增股本部分征甲乙个人所得税，将来该笔股权转让时，甲股权成本2750，乙股权的成本呢？
将来该笔股权转让时，乙股权的成本也是转增后的2750。
一、股票溢价和股本溢价在法律上意义不同，我实在没有看出来，退出机制不一样？限售股？
二、“转增时征税没有增加负担”成立，“转增时不征税，再出售时不少征”也同样成立。
三、“股本溢价，是后来者必须让渡一部分利益给前期投资者，实质上甲股东的财产转让所得。”在权益未分离的情况下，该财产对应的利益是什么？现行公司法不反对不按出资比例分红，也不反对对股份表决权有另外的规定。如果其财产对应的利益是指退出时的成本增加，请参考第二条。
四、纳税必要资金原则任何时候都有效，此时不提，并不代表彼时就不提。立法实践，也不是每个都需要考虑。
股本溢价是否缴纳个所税，与其说有显性的规定，不如说有隐性的态度，何不下个文？
乙股权成本若是2750的话，则会出现多征税的问题。
合计应扣缴个人所得税则为1400而非王越楼主分析的（）*20%=1100万
国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知& &
国税发〔号 全文有效& &成文日期：
& && &一、股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。
总局文件用词用字都是精准的。
这里规定的是：
1，“股份制企业”，扩大到有限责任公司，是误读。
2，“股份制企业用资本公积金转增股本”，用“股本一词”，此文件不适用--有限责任公司
国税函〔号&&
全文有效& &成文日期：
& & 二、《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发〔号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。
有限责任公司不适用免税条款，而股份有限公司，也只能就“股票溢价发行收入所形成的资本公积金”转增部分不征税。
其它扩大解释，都是曲解和误读。
对于该企业资本公积-股本溢价1500万元，转增甲股东的750万，应征个税150万元；转增乙股东750万元 ，应征150。合计征收300个税。
除此结果，全是错误。实践中操作多次了。
要点是：征税时，只能考虑：资本公积是企业全体股东所有的，与是否由乙方出资无关。因此乙方也应征收。
谢谢肖老师。
若甲乙为法人股东，一是转增时不用确认收入，二是不改变二者计税基础，对吗？
　是的。企业股东与个人股东税务处理差异很大。
国税函（2010）79号
四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题
　　企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。
被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
本帖最后由 xzliuying 于
17:41 编辑
根据公司法，股份制企业包含股份有限公司和有限责任公司。因此国税发〔号是适用于有限公司个人股东的，强烈同意5楼的观点。
本帖最后由 xzliuying 于
17:58 编辑
税务机关不能为了收税，而随意解读总局的文件精神。
国税函【2010】79号：被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。?
都是地税的...
不过我觉得还是你说的比较有道理，支持。
辽宁天行健 发表于
回复 西北金水 的帖子
　是的。企业股东与个人股东税务处理差异很大。
请教： 按肖老师的说法，被投资企业资本公积转增资本时，如果股东是个人要征个人所得税， 如果是企业则不需要增企业所得税。对吗？
问题标题： 有限责任公司资本溢价转增资本，自然人股东是否需要缴纳个税？
问题内容： 某 公司为有限责任公司，由自然人甲、乙各出资50万。后自然人丙以200万投资加入该公司，其中50万为实收资本，150万资本溢价为资本公积。现拟将资本溢价150万元按股东持股比例转增实收资本。
国家税务总局《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[号）规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。之后，国家税务总局《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[号）进一步规定，国税发[号文件中所说的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。 ”
按股份制企业试点办法，我国的股份制企业有股份有限公司和有限责任公司二种形式。
请问本案例中的有限责任公司资本溢价转增资本，自然人股东是否需要缴纳个税，他们可否适用上述免税条款？
问题回复： 　　您好：
　　您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下:
　　根据国家税务总局《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[号）规定，上述“资本公积金”，不属于股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。因此，其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。
　　上述回复仅供参考。有关具体办理程序方面的事宜请直接向您的主管或所在地税务机关咨询。
　　欢迎您再次提问。
国家税务总局& && && &&&
但是转增的时候，前自然人股东并没有得到现金对价，故我认为应该在转让的时候缴纳个税。
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资本公积转增股本是否缴纳个税
一、主要相关法律1、国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（国税发[号）。2、国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复（国税函发[号）。3、国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复。4、《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）。5、日，国税总局在网上回复关于股改后如何缴纳个人所得税的问答时，解释：“盈余公积和未分配利润转增股本应当按利息、股息、红利所得项目计征个人所得税，转增资本公积不计征个人所得税”。根据以上法律法规的规定，股票溢价的资本公积转增股本不计征个人所得税；盈余公积和未分配利润转增股本应当按利息、股息、红利所得项目计征个人所得税，转增资本公积不计征个人所得税。二、有限责任公司整体变更为股份公司的个人所得税处理方案（一）方案一：当地税务部门出缓缴证明企业与税务部门充分沟通后，取得税务部门缓缴的证明，同时缓缴的自然人股东可同时出具承诺，在收到要求缴纳的通知时，无条件缴纳税款，并承担公司的损失。部分地方政府针对拟上市企业对税收缓交还作了明确规定，比如天津市于日天津市财政局、天津市中小企业发展促进局下发的津财企[2009]3号文《关于印发&支持中小企业发展若干政策&的通知》中“六、对进入上市资源后备库的中小企业，在股改中以非货币资产评估转增资本，以及用未分配利润、盈余公积、资本公积转增资本，涉及缴纳个人所得税时，可向主管税务机关申请缓缴。”案例：天玑科技 300245公司主管税务机关上海市青浦区国家税务局第十三税务所和上海市地方税务局青浦区分局第十三税务所已于日出具《拟上市中小企业转增股本有关情况备案表》，同意公司暂缓扣缴因整体变更而需缴纳的自然人股东个人所得税，2010年上海市青浦区国家税务局第十三税务所收到上海市拟上市企业名单，通知发行人办理备案手续，并由区级税务主管机关逐级报送上海市税务主管机关备案。上海市青浦区国家税务局于日出具了《拟上市中小企业转增股本有关情况备案表》，同意公司暂缓扣缴因整体变更而需缴纳的自然人股东个人所得税。案例：12年5月3日过会的宁夏日晶新能源装备股份有限公司招股书里明确提到：石嘴山市地税局出具缓征函；未缴纳的股东出具了承诺。（二）方案二：有限责任公司阶段用股票溢价的资本公积转增注册资本，股改时注册资本不变，其余计入资本公积。因股票溢价的资本公积转增股本不计征个人所得税，故可在有限责任公司阶段即转增注册资本，股改时注册资本不变。若在股改时用净资产折股增大股本的话，因净资产中股票溢价和盈余公积、未分配利润转增顺序问题会产生争议。案例：天晟新材 300169发行人股改前注册资本为7000万元，改制时，经审计的净资产为14,199.92万元，按2.02856:1的比例折为7000万股，剩余7,199.92万元计入公司资本公积，整体变更设立为股份有限公司。本次整体变更过程中公司的注册资本没有发生变化，各股东的持股数及持股比例亦没有发生变化，不涉及未分配利润及盈余公积转增股本，自然人股东未取得《中华人民共护国个人所得税法》第二条中的“利息、股息、红利所得”，因此未产生缴纳所得税的义务。（三）方案三：当地省市、税务局在特殊情况下免税的文此类案例中，一般会有当地政府以及税务局的文予以支持，特别是针对高新技术公司会有税收优惠，操作方式为：找出相应文予以解释，证明企业符合该种免税情形，该享受免税的股东也可出具承诺，因地方规定与国税规定不符，存在被追缴风险，如要求其缴纳，其无条件缴纳。案例1：东方精工根据中共广东省委、广东省人民政府日颁布的《关于依靠科技进步推动产业结构优化升级的决定》（粤发[1998]16号）、广东省地方税务局日颁布的《关于贯彻落实省委、省政府关于依靠科技进步推动产业结构优化升级的决定的通知》（粤地税发[号）的相关规定，高新技术企业分配给员工的股份红利，直接再投入企业生产经营的，不列为个人所得税计税所得额。公司2008年12月取得高新技术企业证书，通过了国家级高新技术企业的认定。因此，公司员工股东未缴纳历次转增资本对应的个人所得税符合广东省委、省政府的相关规定。尽管员工股东未缴纳历次转增资本对应的个人所得税符合广东省委、省政府的相关规定，但是不符合《中华人民共和国个人所得税法》的相关规定。因此，上述股东存在被追缴的风险。针对上述风险，相关股东承诺如下：若税务机关追缴本人应缴纳的个人所得税、滞纳金等，本人将无条件、全额缴纳本人应缴税款、滞纳金及因此产生的所有相关费用。若东方精工因未代扣代缴上述税款而招致罚款或损失，相应的罚金或损失由本人承担连带赔偿责任，与东方精工无关。案例2：奥维通信 002231公司根据《中华人民共和国个人所得税法》第五条、《辽宁省地方税务局关于落实&中共辽宁省委、省人民政府关于加强技术创新发展高科技实现产业化的若干决定&有关地方税收政策的通知》（辽地税发[1999]50 号）减征个人所得税的规定，对本次由未分配利润形成的增资部分申请免征个人所得税，2006 年2月20 日获得沈阳市地方税务局高新技术产业开发区分局的批准。& &&由于上述三次免征个人所得税并没有经国务院财政部门的批准，只是取得了地方税务部门的批准，存在被追缴的可能，若今后沈阳市地方税务局要求公司股东缴纳公司未分配利润转增股本所涉及的个人所得税，公司全体发行前股东已承诺愿意按照税务机关的要求一次性补个人应缴纳的全部个人所得税，具体以税务机关通知的数额为准。（四）方案四：实际控制人或全体自然人股东出具承诺由实际控制人或全体未缴税的自然人股东出具承诺，当地税务部门出具的报告期内无违法违规证明，也有过会案例，但也应与当地税务等各部门做好沟通。案例：东方精工其律师对证监会的反馈问题回答：（）公司年增资时，相关自然人股东未申报和缴纳个人所得税，公司未履行代扣代缴义务；公司年改制时，相关自然人股东、合伙企业未申报和缴纳个人所得税，公司未履行代扣代缴义务，不符合《中华人民共和国个人所得税法》等相关规定；（）相关股东均作出承诺，完全承担补缴个人所得税风险以及因未履行代扣代缴义务给公司造成损失的风险；（）公司主管税务机关已向公司出具无税务违法的证明。因此，本所律师认为，上述行为不属于重大违法行为，对公司本次发行上市不构成实质性障碍。案例：瑞和股份年月日过会针对公司整体变更涉及的个人所得税补缴风险，公司控股股东及实际控制人李介平作出书面承诺：“如根据国家法律、法规、税收征管规定或税收征管机关的要求，本人须就瑞和有限公司以净资产折股、整体变更设立瑞和股份公司之事宜缴纳相关的个人所得税，本人将自行履行纳税义务，并自行承担由此引起的全部滞纳金和罚款；如因此导致公司承担责任或遭受损失，本人将及时、足额地向公司赔偿其所发生的与此有关的所有损失。如因公司的其他自然人发起人股东未缴纳整体变更设立相关的个人所得税导致公司承担责任或遭受损失，本人承诺及时、足额地代上述其他股东向公司赔偿其所发生的与此有关的所有损失，代偿后本人将自行向相关其他股东追偿。”（五）方案五：与当地税务部门沟通，取得税务部门免税证明案例：天龙光电 300029该公司股改前注册资本为1500多万，股改后净资产折股7500万股。未缴纳个人所得税，解释理由如下：本次整体变更涉及的净资产折股从法律形式和经济业务实质上来说，股东未取得任何股息红利性质的收益，不是股份制企业送红股或转增注册资本的过程，法人股东常州诺亚科技有限公司无须就上述常州华盛天龙机械有限公司改制净资产折股缴纳企业所得税，对于自然人股东也并不适用于国家税务总局国税发[ 号《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》文件应缴个人所得税的规定，自然人股东不会产生应纳个人所得税的义务。目前我国现行法律、法规没有明确规定有限责任公司变更设立股份有限公司时，其自然人出资人应该交纳个人所得税。因此，本次发行保荐机构和发行人律师认为，在有限公司整体变更为股份公司时没有发生法人和自然人股东的纳税义务。发行人于2009 年8 月26 日向金坛市地方税务局提交了《关于常州华盛天龙机械有限公司进行股份改制净资产折股涉及个人所得税问题的请示》，就整体改制时“常州华盛天龙机械有限公司的自然人股东以其持有的常州华盛天龙机械有限公司的净资产进行折股不需缴纳个人所得税”的事项提出申请，金坛市地方税务局于2009年8 月26 日书面批复同意了该请示。天龙光电系2009年12月份上市，时间较早，近期过会的公司很多在股改时缴纳个人所得税，天龙光电解释说缴纳无明文规定，理由并不充分，需要当地税务部门的支持。&&& &三、内资企业的税收安排免企业所得税《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定：“企业的下列收入为免税收入：（1）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条规定：“企业所得税法第二十六条第（2）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（3）项和第（4）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。因此，如果股东为法人或公司，被投资企业的盈余公积、未分配利润转增资本时，法人股东按照投资比例增加的部分注册资本是免企业所得税。四、外资企业的税收安排外资企业在用股票溢价资本公积转增股本时，不缴纳非居民企业所得税。用未分配利润转增要考虑利润的累积时间。根据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）规定， 日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税。2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。为准确确定股息红利的收入确认时间，国家税务总局专门发布《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号），规定企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。由此可见，外商投资企业用2008年后的税后利润增加注册资本部分，需要缴纳非居民企业所得税。根据《国家税务总局非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》（国税发〔2009〕3号）第三条规定，对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得应当缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人。所以，该外商投资企业应自股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现，并按10%的税率代扣代缴非居民企业所得税。五、合伙企业的税收安排　&根据国务院的规定，从日起，个人独资企业和合伙企业不再缴纳企业所得税，只对投资者个人取得的生产经营所得征收个人所得税。根据《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函[号)等税务法律法规和中国证监会的相关要求，代扣代缴系拟上市企业法定义务，如果作为扣缴义务人，拟上市企业在其由有限责任公司整体变更为股份有限公司，且以盈余公积和未分配利润转增股本时对个人股东或自然人股东没有履行代扣代缴义务，则拟上市企业在个人股东没有分别缴清全部应缴税款时，将面临税务稽查和处罚风险，从而在一定程度上构成对拟上市企业发行上市的法律障碍。因此，扣缴税款的责任人是拟上市企业。　　根据财税[号文《财政部、国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》规定，对于个人合伙人比照“个体工商户的生产经营所得”纳税，按5%～35%的五级超额累进税率征收个人所得税；实行核定应税所得率征收方式的，先按照应税所得率计算其应纳税所得额，再按其应纳税所得额的大小，适用5%-35%的五级超额累进税率计算征收个人所得税。“159号文”明确了“先分后税”的原则，即合伙企业先按照个人所得税中合伙企业的规定确定应纳税所得额，然后按照合伙人约定等方法确定分配比例在合伙人之间分配应纳税所得额，合伙人是个人就适用个人所得税5级超额累进税率计算个人所得税，合伙人是法人适用企业所得税法。
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