营改增后的房地产企业项目内建造公共配套设施的法务与税务协调处理
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作者：肖太寿 人气： 发布时间：
摘要：公共配套设施费，指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。具体来讲，房企开发项目配套设施包括：居委会用房、派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热...
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公共配套设施费，指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。具体来讲，房企开发项目配套设施包括：居委会用房、派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、商店、文体场馆、中小学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯、健身设施或用房、环境卫生用房、自行车棚、公共厕所、其他服务设施等等公共配套设施费。全面营改增后，房地产企业对以上公共配套设施的处置应如何进行税务和法务处理一直是广大房地产企业和税务机关征管人员关注的焦点和热点问题。
（一）房地产企业项目内建造公共配套设施产权归属的法律分析
1、相关产权归属的法律规定
根据《》（）第七十三条和第七十四条的规定，建筑区划内的道路、绿地、其他公共场所、公用设施和物业服务用房，和占用业主共有的道路或者其他场地用于停放汽车的车位属于业主共有，但属于城镇公共道路、城镇公共绿地或者明示属于个人的除外。
根据《中华人民共和国人民防空法》第一章第五条：国家对人民防空设施建设按照有关规定给予优惠。国家鼓励、支持企业事业组织、社会团体和个人，通过多种途径，投资进行人民防空工程建设；人民防空工程平时由投资者使用管理，收益归投资者所有。同时根据《》（）第五十二条的规定，国防资产属国家所有。&基于以上法律规定，地下人防设施权属应为国家所有。通过地下人防设施改造的车库，收益归投资者所有。
关于印发《物业承接查验办法》的通知（建房[号）明确：建设单位应当依法移交有关单位的供水、供电、供气、供热、通信和有线电视等共用设施设备，不作为物业服务企业现场检查和验收的内容。《关于进一步规范住宅小区及商住楼通信管线及通信设施建设的通知》（信部联规[2007]24号）也明确规定，通讯设施作为项目配套设施统一移交。
2、产权归属的法律分析
通过以上法律规定，营改增后的房地产企业项目内建造公共配套设施的产权归属分为两种以下情况：
（1）产权归属于全体业主的公共配套设施
建筑区划内的道路、绿地、喷泉用地、居委会用房、会所、停车场（库）、物业服务用房、变电站、热力站、水厂、文体场馆、健身设施或用房、环境卫生用房、自行车棚、移交给政府公用事业单位管理的供水、供电、供气、供热、邮电通讯、通信和有线电视等公用设施、其他公共场所和占用业主共有的道路或者其他场地用于停放汽车的车位等都属于业主共有。
（2）产权归属于地方政府的公共配套设施
建筑区域内建筑造的并无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的派出所、中小学校、幼儿园、托儿所、医院用房、地下人防设施、邮电场所、公共汽车交通站、文体中心、廉租房等公共配套设施都属于地方政府所有。
（二）房地产企业项目内建造产权归属于全体业主的公共配套设施的税务处理
&由于房地产企业项目内建造产权归属于全体业主的公共配套设施在&开发成本&&公共配套设施&科目中会计核算，且在销售时，这些产权归属于全体业主的公共配套设施在可售销售面积之内，所以这些产权归属于全体业主的公共配套设施的销售价格已经含在每一位买房业主的购买价格内，即由所有的业主分摊了这些公共配套设施销售价格。因此，在可售销售面积之内的产权归属于全体业主的公共配套设施要依法缴纳增值税、土地增值税和企业所得税。
&（三）房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府的税务处理
&1、增值税的处理：视不同的情况而不同
&根据：《》第十四条第（二）项规定，单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让不动产应视同销售进行增值税处理，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
《中华人民共和国公益事业捐赠法》（中华人民共和国主席令第19号）第二条　自然人、法人或者其他组织自愿无偿向依法成立的公益性社会团体和公益性非营利的事业单位捐赠财产，用于公益事业的，适用本法。第三条　本法所称公益事业是指非营利的下列事项：（一）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；（二）教育、科学、文化、卫生、体育事业；（三）环境保护、社会公共设施建设；（四）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。第十条　公益性社会团体和公益性非营利的事业单位可以依照本法接受捐赠。本法所称公益性社会团体是指依法成立的，以发展公益事业为宗旨的基金会、慈善组织等社会团体。本法所称公益性非营利的事业单位是指依法成立的，从事公益事业的不以营利为目的的教育机构、科学研究机构、医疗卫生机构、社会公共文化机构、社会公共体育机构和社会福利机构等。
根据以上法律政策规定，房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府，用于公益事业或者以社会公众为对象的不视同销售处理，不缴纳增值税。如果房地产企业将公共配套设施无偿移交给政府部门，并非用于公益事业或以社会公众为对象，则按视同销售，征收增值税。也就是说，房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府不视同销售征收增值税必须同时满足以下三个条件：
一是房地产企业无偿移交给地方政府，未单独作价结算销售额的公共配套设施；
根据国家税务总局公告2016年第18号第五条的规定，一般纳税人资格的房地产开发企业中，销售其开发的房地产项目（选择适用简易计税方式的除外），当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：
当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积&房地产项目可供销售建筑面积）&支付的土地价款
该公式中的&房地产项目可供销售建筑面积&是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。
提醒各位读者：房地产企业将建设的医院、幼儿园、学校、供水设施、变电站、市政道路等配套设施无偿赠送（移交）给政府的，如果上述设施属于未单独作价结算的配套公共设施，无论在项目区域内（红线之内）还是项目区域外（红线之外）无偿赠送用于公益事业，不视同销售；否则，则应视同销售征收增值税。
二是房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府的用途是用于公益事业或者以社会公众为服务对象；
三是房地产企业建造公共配套设施在可售面积之外。如果在红线之外建造的公共配套设施无偿移交给地方政府于公益事业的，同样不视同销售征收增值税。
如果房地产企业建造公共配套设施在可售面积之内&，则要么将公共配套设施的销售价格分摊到每一位买房者的购房价格中，要么单独对外作价销售。因此，提醒各位读者：房地产企业将建设的医院、幼儿园、学校、供水设施、变电站、市政道路等配套设施无偿赠送（移交）给政府的，如果上述设施在可售面积之外，作为无偿赠送的服务用于公益事业，不视同销售；如果上述配套设施在可售面积之内，则应视同销售，征收增值税。
2、土地增值税的处理：不视同销售不征收土地增值税，但其成本、费用可以扣除。
&&&&&根据《》和《》的规定，土地增值税的纳税义务人是&转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人&，即土地增值税的纳税义务人是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为，不包括继承、赠与方式转让房地产的行为。而根据《》（）第四条的规定，《土地增值税暂行条例实施细则》中不征税的&赠与&行为包括：（1）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的；（2）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。基于以上税收法律政策规定，房地产企业项目内建造公共配套设施无偿移交给地方政府的行为属于财税字〔1995〕48号文件中&赠与&行为的第二种，因此不属于土地增值税的征税范围，更不应该确认收入，不征收土地增值税。
&&&&&但是根据《》（）第四条规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：1.建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；2.建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；
3、企业所得税的处理：视同销售缴纳企业所得税。
　　根据《》第九条规定，&企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。&
　　根据《 》（）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：
　　（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
　　（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；
　　（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。
&&&根据《》（）第十七条规定，企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
　　（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
　　（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
本文章更多内容：1 -营改增新政：房企应税销售额可扣除土地出让金
来源：经济参考报
原标题：房企应税销售额可扣除土地出让金
　　随着3月24日营改增具体方案的公布，减税利好一一面世。方案规定房地产项目扣除土地出让金后的余额为销售额。专家称，扣除土地出让金意味着房地产企业缴纳增值税的税基减少，因此房企需要缴纳的增值税消项税减少。业内称土地出让金占房企成本近四成，政策的出台有利于降低房企税负，释放营改增红利。
　　上述利好出自财政部网站3月24日公布的《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，《通知》称，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。《通知》还明确，扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。（房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在日前的房地产项目。）
　　财政部相关司人士表示，土地问题当然是我们这次营改增要很慎重对待的问题，因为它后面直接影响就是房价。土地出让收入我们会做妥善处理，后续环节抵扣尽量完整。此次政策出台后，我们对土地出让金的处理更便捷，对房地产业是一项利好。
　　中国财政科学研究院院长刘尚希告诉《经济参考报》记者，土地出让金占房地产企业的成本比较高，本来房地产企业要交的消项税要包括土地出让价款的部分，现在政策规定扣除之后，企业的税基变小，要交的税就会降低。
　　安永会计师事务所间接税合伙人梁因乐接受《经济参考报》记者采访时表示，此次文件规定销售额是扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额，并不是向此前业内猜测的将土地出让金纳入进项税抵扣。两种方式有很多方面不同，不过对企业来说，从结果看是一样的。
　　梁因乐称，我国采取一个全球独有的方法，可以让房地产开发企业在土地出让金在不纳入进项税抵扣的情况下，享受到和有进项税抵扣类似的待遇。
　　原中国房地产协会副会长朱中一表示，为企业减负是此次营业税改增值税的目标，因此，此次规定房地产业成本中占比最重的土地出让金可以在销售额中扣除，从计税额度来看，会有一定的减少，这也将减少企业的负担。
　　帝海投资控股集团有限公司李晓明表示，目前土地出让金成本占比在30%到40%，一线城市所占比例会更高，因此，土地出让金可以在销售额中扣除，将大大减少企业的税费负担水平。但他同时指出，纳入后对企业利润并不会造成太大影响。“土地税费中所占比例最高的是土地增值税，而增值税的征收则是按获利增值比例阶梯征收，所以成本下降后，整体计算将重新出现一个平衡点，房价也将有一定的调整。”
　　中国社科院财经战略研究院研究员张斌则认为，目前政策刚刚下发，也还没有具体的执行细则，后期的执行与抵扣空间仍难以界定，实际操作层面上还存在一些具体问题有待明确。
　　此次营改增试点对个人购二手房方面也有了明确的规定。对于非一线城市，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。
　　对于北京、上海、广州、深圳四个一线城市，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。
(责任编辑：窦远行 UN833)
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重磅提示：天成提示您&&&&&&& “营改增”是一场全面的，系统性的工程，每一个企业都不得不将“营改增”作为企业的一把手工程来抓，完成工程的时间紧，任务重，难度大，对企业的老板和每一位员工都是一场巨大的挑战！建议企业高度重视争取给企业财务多一些知识储备！
营改增试点给予房地产业的最大红利，就在房地产项目于销售额可扣除土地价款，从而最大限度解决了因土地成本较高导致税负可能上升的忧虑。但是，并不是所有的土地成本皆可扣除应税销售额和抵扣进项税额，房企纳税人需关注房地产项目销售额扣除土地价款的限制性税收政策，以及增值税进项税抵扣的相关政策法规。笔者依据营改增试点新税政，提供营改增房企土地成本税事实操指南新版本，供营改增试点房企纳税人参考和借鉴。同时，建议房企纳税人从实操层面的具体要求出发，密切关注土地成本扣除和抵扣的税收政策法规，谨慎操作土地成本扣除和抵扣的相关涉税事项，在尽享营改增新税政土地价款扣除红利的同时，重视防控土地成本不能抵扣进项税的税务风险。
▌税事实操一：计算销售额允许扣除土地价款
房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。
■销售额计算公式
销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷（1+11%）
◢房地产开发企业一般纳税人适用一般计税方法计税，允许差额扣除销售房地产项目所对应的土地价款。对选择简易计税方法的房地产老项目，则不允许差额扣除。
◢土地价款并非一次性从销售额中全额扣除，而是要随着销售额的确认，逐步扣除。
◢计算销售额时，按当期取得的全部价款和价外费用扣除土地价款后，要按11%适用税率换算为不含税价款。
■当期允许扣除土地价款计算公式
当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款
◢当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。
◢房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。
◢支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。差额扣除凭据以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。
▌税事实操二：扣除土地价款必须取得合法有效凭证
■财政票据 &支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款，并应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。扣除的向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。
■专用发票 &房地产开发企业从二级土地市场取得的土地使用权，凭取得的增值税专用发票抵扣进项税额。
▌税事实操三：拿地方式合作建房视同销售
合作建房，是指由一方提供土地使用权，另一方提供资金的合作建房。对非房开公司出土地，房地产公司出资金的合作建房，非房地产公司视同销售，按照转让土地使用权计征11%的增值税。也就是说，非房地产公司与房地产公司合作建房，约定分房产或分利润，不论哪种方式，都视同销售。此前，《关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)文件规定：“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。也就意味着土地价值在受让土地使用权时，如果受让的土地使用权全部收入大于土地使用权购置或受让原价，计税基础发生了变化，因此，营改增后土地成本按照初始价值受让，房地产企业可以按出地一方提供的行政事业性收据扣除其进项税额。视同销售且受让的土地使用权全部收入大于土地使用权购置或受让原价的话，即使非房开公司（出地方）能够提供合法有效的行政事情性收据，就不能抵扣其进项税额。
▌税事实操四：转让土地使用权四种情形不得开具专用发票
一般纳税人转让土地使用权，自行开具增值税发票。
■一般纳税人转让土地使用权，其日前收取并已向主管地税机关申报缴纳营业税的预收款，未开具营业税发票的，可以开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。
■一般纳税人向其他个人转让土地使用权，不得开具增值税专用发票。
■一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，不得开具增值税发票。
■应当办理一般纳税人资格登记而未办理的，按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项,也不得开具增值税专用发票。
▌税事实操五：房地产销售额六种情形不得扣除土地成本
■土地价款以外的其他土地成本项目 &支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。土地成本除了土地买价或出让金允许抵扣增值税进项税额以外，其他土地成本构成项目一律不得抵扣增值税进项税额。包括大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。
■超过纳税人实际支付的土地价款 &一般纳税人应建立台账登记土地价款的扣除情况，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。
■销售自行开发房地产老项目 &一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。
■预收款预缴增值税土地价款 &房地产开发企业以预缴税款抵减应纳税额,应以完税凭证作为合法有效凭证。根据以上规定,对房地产开发企业预收款预缴增值税，在计算预缴增值税时不能扣除土地价款。
■计算应税销售额非当期对应的土地价款&&土地价款并非一次性从销售额中扣除，而是要随着销售额的确定，逐步扣除。也就是说，只有房企将所有“可供”销售的面积卖完时，土地价款才会全部扣除。因此，在计算应税销售额时，非当期对应的土地价款不得扣除。
■支付土地价款没有取得行事业性收据 &支付的土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。扣除的向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。
▌税事实操六：土地成本八种情形不能抵扣进项税
■股权收购被收购方土地属于国家无偿划拨
股权收购是指一个公司收购另一公司的股权，得到了被收购方的土地，如果被收购方的土地是通过招拍挂取得的，收购方按被收购方原来取得的国土部门出具的行政事业性收据，抵扣11%。如果被收购方的土地是通过转让所得得到的土地，被收购方原来对土地的入账价值，以原来被转让方视同销售开具的票据作价，如果被收购方是通过国家无偿划拨来的则不能抵扣进项税的。
■合作建房方式视同销售取得土地
合作建房，是指由一方提供土地使用权，另一方提供资金的合作建房。对非房开公司出土地，房地产公司出资金的合作建房，非房地产公司视同销售，按照转让土地使用权计征11%的增值税，也就是说，非房地产公司与房地产公司合作建房，约定分房产或分利润，不论哪种方式，都视同销售。因此，营改增后土地成本按照初始价值受让，房地产企业可以按出地一方提供的行政事业性收据扣除其进项税额。视同销售且受让的土地使用权全部收入大于土地使用权购置或受让原价的话，即使非房开公司（出地方）能够提供合法有效的行政事情性收据，也不能抵扣其进项税额。
■缴纳土地出让金的滞纳金无法抵扣
缴纳的土地出让金的滞纳金，属于处罚性质的行政收费，无法取得增值税专用发票，因此不可抵扣。
■支付土地价款没有取得行事业性收据
支付的土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。依据财税【2016】36号文，房地产企业营改增后，土地成本可以按国土部门提供的行政事业性收据，扣除11%，但前提条件是土地成本必须取得当地国土部门盖章的行政事情性收据，如果没有行事业性收据，就不能抵扣。
■扣税凭证不符合规定
增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。试点纳税人按照规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
■一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料
一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。
■应当办理一般纳税人资格登记而未办理
应当办理一般纳税人资格登记而未办理的，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。
■应当取得的有效凭证属于增值税扣税凭证
扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。如果纳税人取得的有效凭证属于增值税扣税凭证的，其土地价款进项税额不得从销项税额中抵扣。
▌税事实操七：一次购地分期开发土地成本摊销
房地产企业一次性购地，分次开发，可供销售建筑面积无法一次全部确定的，按以下顺序计算当期允许扣除分摊土地价款：
■计算出已开发项目所对应的土地出让金
已开发项目所对应的土地出让金=土地出让金×（已开发项目占地面积÷开发用地总面积）
■计算当期允许扣除的土地价款
当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×已开发项目所对应的土地出让金
当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。
房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。
■按上述公式计算出的允许扣除的土地价款要按项目进行清算，且其总额不得超过支付的土地出让金总额。
■从政府部门取得的土地出让金返还款，可不从支付的土地价款中扣除。
▌税事实操八：小规模纳税人转让土地使用权计税基础
■小规模纳税人将取得的土地使用权未经开发直接转让的，为销售土地使用权，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照3%的征收率计算应纳增值税税额。
■小规模纳税人将取得的土地使用权经开发后转让的，为转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权，按照销售不动产征收增值税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳增值税税额。
▌税事实操九：土地出让金返还的财税处理
土地出让金返还的财税处理，根据交易模式的不同而视情处理。
■如果土地出让金返还，和政府约定土地出让金用于拆迁补偿支出，在土地增税没有取消的情况下，应开具增值税红字发票，冲减土地成本。
■政府土地出让金返还，如果政府约定，专款专用，在财务上土地返还款作专款专用，没有任何税收的问题。
■如果政府和房开公司土地出让金合同约定，土地返还款是用于奖励，财务上记营业外收入，不缴增值税，只缴企业所得税。
作者：樊其国（深圳税桥税务师事务所副所长）
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