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国家税务总局公告2015年第7号――关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告全文-国家规范性文件
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国家税务总局公告2015年第7号――关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告全文-国家规范性文件
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国家税务总局
关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告
国家税务总局公告2015年第7号
　　为进一步规范和加强非居民企业间接转让中国居民企业股权等财产的企业所得税管理，依据《中华人民共和国企业所得税法》（以下称企业所得税法）及其实施条例（以下称企业所得税法实施条例）, 以及《中华人民共和国税收征收管理法》（以下称税收征管法）及其实施细则的有关规定，现就有关问题公告如下： 　　一、非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。　　本公告所称中国居民企业股权等财产，是指非居民企业直接持有，且转让取得的所得按照中国税法规定，应在中国缴纳企业所得税的中国境内机构、场所财产，中国境内不动产，在中国居民企业的权益性投资资产等（以下称中国应税财产）。　　间接转让中国应税财产，是指非居民企业通过转让直接或间接持有中国应税财产的境外企业（不含境外注册中国居民企业，以下称境外企业）股权及其他类似权益（以下称股权），产生与直接转让中国应税财产相同或相近实质结果的交易，包括非居民企业重组引起境外企业股东发生变化的情形。间接转让中国应税财产的非居民企业称股权转让方。　　二、适用本公告第一条规定的股权转让方取得的转让境外企业股权所得归属于中国应税财产的数额（以下称间接转让中国应税财产所得），应按以下顺序进行税务处理： 　　（一）对归属于境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业在中国境内所设机构、场所财产的数额（以下称间接转让机构、场所财产所得），应作为与所设机构、场所有实际联系的所得，按照企业所得税法第三条第二款规定征税； 　　（二）除适用本条第（一）项规定情形外，对归属于中国境内不动产的数额（以下称间接转让不动产所得），应作为来源于中国境内的不动产转让所得，按照企业所得税法第三条第三款规定征税； 　　（三）除适用本条第（一）项或第（二）项规定情形外，对归属于在中国居民企业的权益性投资资产的数额（以下称间接转让股权所得），应作为来源于中国境内的权益性投资资产转让所得，按照企业所得税法第三条第三款规定征税。　　三、判断合理商业目的，应整体考虑与间接转让中国应税财产交易相关的所有安排，结合实际情况综合分析以下相关因素：　　（一）境外企业股权主要价值是否直接或间接来自于中国应税财产；　　（二）境外企业资产是否主要由直接或间接在中国境内的投资构成，或其取得的收入是否主要直接或间接来源于中国境内；　　（三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业实际履行的功能和承担的风险是否能够证实企业架构具有经济实质；　　（四）境外企业股东、业务模式及相关组织架构的存续时间；　　（五）间接转让中国应税财产交易在境外应缴纳所得税情况；　　（六）股权转让方间接投资、间接转让中国应税财产交易与直接投资、直接转让中国应税财产交易的可替代性； 　　（七）间接转让中国应税财产所得在中国可适用的税收协定或安排情况；　　（八）其他相关因素。　　四、除本公告第五条和第六条规定情形外，与间接转让中国应税财产相关的整体安排同时符合以下情形的，无需按本公告第三条进行分析和判断，应直接认定为不具有合理商业目的：　　（一） 境外企业股权75%以上价值直接或间接来自于中国应税财产；　　（二） 间接转让中国应税财产交易发生前一年内任一时点，境外企业资产总额（不含现金）的90%以上直接或间接由在中国境内的投资构成，或间接转让中国应税财产交易发生前一年内，境外企业取得收入的90%以上直接或间接来源于中国境内； 　　（三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业虽在所在国家（地区）登记注册，以满足法律所要求的组织形式，但实际履行的功能及承担的风险有限，不足以证实其具有经济实质；　　（四）间接转让中国应税财产交易在境外应缴所得税税负低于直接转让中国应税财产交易在中国的可能税负。　　五、与间接转让中国应税财产相关的整体安排符合以下情形之一的，不适用本公告第一条的规定： 　　（一）非居民企业在公开市场买入并卖出同一上市境外企业股权取得间接转让中国应税财产所得；　　（二）在非居民企业直接持有并转让中国应税财产的情况下，按照可适用的税收协定或安排的规定，该项财产转让所得在中国可以免予缴纳企业所得税。　　六、间接转让中国应税财产同时符合以下条件的，应认定为具有合理商业目的： 　　（一）交易双方的股权关系具有下列情形之一：　　1. 股权转让方直接或间接拥有股权受让方80%以上的股权； 　　2. 股权受让方直接或间接拥有股权转让方80%以上的股权；　　3. 股权转让方和股权受让方被同一方直接或间接拥有80%以上的股权。　　境外企业股权50%以上（不含50%）价值直接或间接来自于中国境内不动产的，本条第（一）项第1、2、3目的持股比例应为100%。　　上述间接拥有的股权按照持股链中各企业的持股比例乘积计算。　　（二）本次间接转让交易后可能再次发生的间接转让交易相比在未发生本次间接转让交易情况下的相同或类似间接转让交易，其中国所得税负担不会减少。　　（三）股权受让方全部以本企业或与其具有控股关系的企业的股权（不含上市企业股权）支付股权交易对价。　　七、间接转让机构、场所财产所得按照本公告规定应缴纳企业所得税的，应计入纳税义务发生之日所属纳税年度该机构、场所的所得，按照有关规定申报缴纳企业所得税。　　八、间接转让不动产所得或间接转让股权所得按照本公告规定应缴纳企业所得税的，依照有关法律规定或者合同约定对股权转让方直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人。　　扣缴义务人未扣缴或未足额扣缴应纳税款的，股权转让方应自纳税义务发生之日起7日内向主管税务机关申报缴纳税款，并提供与计算股权转让收益和税款相关的资料。主管税务机关应在税款入库后30日内层报税务总局备案。　　扣缴义务人未扣缴，且股权转让方未缴纳应纳税款的，主管税务机关可以按照税收征管法及其实施细则相关规定追究扣缴义务人责任；但扣缴义务人已在签订股权转让合同或协议之日起30日内按本公告第九条规定提交资料的，可以减轻或免除责任。　　九、间接转让中国应税财产的交易双方及被间接转让股权的中国居民企业可以向主管税务机关报告股权转让事项，并提交以下资料： 　　（一）股权转让合同或协议（为外文文本的需同时附送中文译本，下同）；　　（二）股权转让前后的企业股权架构图；　　（三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业上两个年度财务、会计报表；　　（四）间接转让中国应税财产交易不适用本公告第一条的理由。　　十、间接转让中国应税财产的交易双方和筹划方，以及被间接转让股权的中国居民企业，应按照主管税务机关要求提供以下资料： 　　（一）本公告第九条规定的资料（已提交的除外）；　　（二）有关间接转让中国应税财产交易整体安排的决策或执行过程信息；　　（三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业在生产经营、人员、账务、财产等方面的信息，以及内外部审计情况；　　（四）用以确定境外股权转让价款的资产评估报告及其他作价依据；　　（五）间接转让中国应税财产交易在境外应缴纳所得税情况；　　（六）与适用公告第五条和第六条有关的证据信息；　　（七）其他相关资料。　　十一、主管税务机关需对间接转让中国应税财产交易进行立案调查及调整的，应按照一般反避税的相关规定执行。　　十二、股权转让方通过直接转让同一境外企业股权导致间接转让两项以上中国应税财产，按照本公告的规定应予征税，涉及两个以上主管税务机关的，股权转让方应分别到各所涉主管税务机关申报缴纳企业所得税。　　各主管税务机关应相互告知税款计算方法，取得一致意见后组织税款入库；如不能取得一致意见的，应报其共同上一级税务机关协调。　　十三、股权转让方未按期或未足额申报缴纳间接转让中国应税财产所得应纳税款，扣缴义务人也未扣缴税款的，除追缴应纳税款外，还应按照企业所得税法实施条例第一百二十一、一百二十二条规定对股权转让方按日加收利息。　　股权转让方自签订境外企业股权转让合同或协议之日起30日内提供本公告第九条规定的资料或按照本公告第七条、第八条的规定申报缴纳税款的，按企业所得税法实施条例第一百二十二条规定的基准利率计算利息；未按规定提供资料或申报缴纳税款的，按基准利率加5个百分点计算利息。　　十四、本公告适用于在中国境内未设立机构、场所的非居民企业取得的间接转让中国应税财产所得，以及非居民企业虽设立机构、场所但取得与其所设机构、场所没有实际联系的间接转让中国应税财产所得。　　股权转让方转让境外企业股权取得的所得（含间接转让中国应税财产所得）与其所设境内机构、场所有实际联系的，无须适用本公告规定，应直接按照企业所得税法第三条第二款规定征税。　　十五、本公告所称纳税义务发生之日是指股权转让合同或协议生效，且境外企业完成股权变更之日。　　十六、本公告所称的主管税务机关，是指在中国应税财产被非居民企业直接持有并转让的情况下，财产转让所得应纳企业所得税税款的主管税务机关，应分别按照本公告第二条规定的三种情形确定。　　十七、本公告所称&以上&除有特别标明外均含本数。　　十八、本公告规定与税收协定不一致的，按照税收协定办理。　　十九、本公告自发布之日起施行。本公告发布前发生但未作税务处理的事项，依据本公告执行。《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函〔号）第五条、第六条及《国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第24号）第六条第（三）、（四）、（五）项有关内容同时废止。　　特此公告。　　　国家税务总局日 　　链接：关于国税总局2015年7号文的解读(2)
来源：德勤
作者：德勤 人气： 发布时间：
摘要：直接认定不具有合理商业目的的交易 除不适用7号公告第一条的两类情形（参见前文适用范围部分）和适用安全港规则（参见下文第4点）的情形以外，如果与间接转让交易相关的整体安排同时符合下列四个条件，则有关安排会...
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直接认定不具有合理商业目的的交易
除不适用7号公告第一条的两类情形（参见前文&适用范围&部分）和适用安全港规则（参见下文第4点）的情形以外，如果与间接转让交易相关的整体安排同时符合下列四个条件，则有关安排会直接被认定为&不具有合理商业目的&：
& 境外企业股权75%以上 （含75%）价值直接或间接来自于中国应税财产；
& 间接转让中国应税财产交易发生前一年内任一时点，境外企业资产总额（不含现金）的90%以上（含90%）直接或间接由在中国境内的投资构成，或间接转让中国应税财产交易发生前一年内，境外企业取得收入的90%以上（含90%）直接或间接来源于中国境内；
& 境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业虽在所在国家（地区）登记注册，以满足法律所要求的组织形式，但实际履行的功能及承担的风险有限，不足以证实其具有经济实质；
& 间接转让中国应税财产交易在境外应缴所得税税负低于直接转让中国应税财产交易在中国的可能税负。
7号公告的解读对上述第四项条件中的&在境外应缴所得税税负&作了解释，该税负既包括转让方因此项交易在其居民国所应缴纳的税负，也包括其因此交易在被转让境外企业所在国的税负。
4. 集团内部重组安全港规则
对于符合条件的集团内部重组，7号公告第六条引入了一项安全港规则。即间接转让交易同时符合下列三项条件的，应认定为具有合理商业目的而无须在中国缴纳企业所得税：
1) 交易双方的股权关系具有下列情形之一：
& 股权转让方直接或间接拥有股权受让方80%以上（含80%）的股权；
& 股权受让方直接或间接拥有股权转让方80%以上（含80%）的股权；
& 股权转让方和股权受让方被同一方直接或间接拥有80%以上（含80%）的股权。
境外企业股权50%以上 （不含50%）价值直接或间接来自于中国境内不动产的，则上述持股比例将提高至100%。
2) 本次间接转让交易后可能再次发生的间接转让交易相比在未发生本次间接转让交易情况下的相同或类似间接转让交易，其中国所得税负担不会减少；
3) 股权受让方全部以本企业或与其具有控股关系的企业的股权（不含上市企业股权）支付股权交易对价。
虽然上述安全港规则给集团内部重组带来了便利，但第3)项条件中有关股权对价的规定仍为该项待遇设置了一定的门槛，拟适用安全港规则的企业需审慎对待。另外，公告对于&与其具有控股关系的企业&并没有明确定义，从字面上来看这一概念既可能理解为受让方的母公司，也可能理解为受让方的子公司。
5. 未扣缴或缴纳相应税款的后果
7号公告澄清了与698号文有关的两项争议：有关的交易方是否负有税款扣缴义务，以及与间接转让税款有关的利息如何计算。
大多数情况下股权受让方即为交易支付方，因此将负有税款扣缴义务，这项规定源自7号公告第八条：&间接转让不动产所得或间接转让股权所得按照本公告规定应缴纳企业所得税的，依照有关法律规定或者合同约定对股权转让方直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人。&
第八条同时规定，扣缴义务人未扣缴，且股权转让方未缴纳应纳税款的，主管税务机关可以按照税收征管法及其实施细则相关规定追究扣缴义务人责任。即扣缴义务人应扣未扣税款的，税务机关可对扣缴义务人处以应扣未扣税款50%以上3倍以下的罚款。但在间接转让交易中，扣缴义务人已在签订股权转让合同或协议之日起30日内按规定提交交易资料的，第八条允许对扣缴义务人减轻或免除责任。
对股权转让方未按期或未足额申报缴纳间接转让中国应税财产所得应纳税款，扣缴义务人也未扣缴税款的，7号公告明确应对股权转让方加收利息。股权转让方自签订境外企业股权转让合同或协议之日起30日内按规定提供交易资料或按照规定申报缴纳税款的，按基准利率计算利息；未按规定提供资料或申报缴纳税款的，按基准利率加5个百分点计算利息。上述基准利率为税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率。
由于面临扣缴义务人的罚款风险，间接转让交易的股权受让方会更希望将相关交易报告给税务机关，或至少与股权转让方就相关事项进行磋商以保护自身利益。与此相似，为避免可能适用更高的利率以计算利息，股权转让方的交易报告意愿也会上升。
6. 与一般反避税管理办法的配合
日，国税总局发布了《》（试行）（以下简称&办法&）。由于根据698号文和7号公告所作的交易重新定性均属于一般反避税管理范畴，7号公告的第十一条规定，税务机关需对间接转让中国应税财产交易进行立案调查及调整的，应按照一般反避税的相关规定执行。这一规定有望改善税务机关对间接转让交易的税收征管，提高相关企业的税法适用确定性和权利保护。例如，根据办法规定，在一般反避税案件的审查处理中主管税务机关必须在重大决定方面取得国税总局的批准，而有关企业就调整决定存在异议的，也可根据办法在结案前进行表达。
评论与建议
7号公告的发布为间接转让中国应税财产的税务处理提供了较为明晰的指导原则和操作规范，对于提高相关的税收征管实践和税务处理确定性有着积极的意义。已经完成间接转让中国财产但尚未作出税务处理的交易各方，和正在或即将进行间接转让中国财产的投资者应在了解7号公告的基础上，分析公告对于相关交易的影响，并考量是否采取必要的措施，以及是否需要在有关的财务报表中进行适当的披露或拨备。
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