金融大讲堂资本公积转增股本的企业所得税处理
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　　【中华导读】：公司增加注册资本主要有两种途径：一是吸收外来新资本，包括增加新股东或者原股东追加投资；二是用资本公积、盈余公积、未分配利润转增资本。中华会计之家为大家整理了资本公积转增股本的企业所得税处理。更多最新资讯，敬请关注我们中华会计之家！
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　　公司增加注册资本主要有两种途径：一是吸收外来新资本，包括增加新股东或者原股东追加投资；二是用资本公积、盈余公积、未分配利润转增资本。其中第二种途径尤其是资本公积转增资本在税法上应该如何进行税务处理一直存在争议。小编就资本公积转增股本的相关涉税问题进行梳理，以便纳税人更好地厘清资本公积转增资本的相关规定。
　　资本公积转增股本的企业所得税处理
　　（一）免缴企业所得税
　　根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）的规定：&被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础&。基于此规定，公司以股权（票）溢价所形成的资本公积转增股本，投资企业不作为企业所得税的应税或免税收入处理，因此，对投资双方而言不存在企业所得税缴纳及扣缴问题。即股本溢价形成的资本公积转为股本税务上不确认收入，也不缴纳企业所得税。
　　（二）四类缴纳企业所得税的情形
　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条规定：&企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础&，可见资产持有期间产生的增值属于&未实现收益&，只是由于会计计量需要，将其增值部分暂时计入了资本公积，不确认损益，也不增加计税基础。
　　企业各项资产在持有期间增值产生的资本公积，在资产处置前，该&资本公积&属于不能动用的所有者权益，会计和税法均不确认损益，根据会计准则规定只在资产处置时结转损益，不能转增资本。若企业违反规定转增资本，可以视同企业提前将资产&增值部分&进行了&处置&，需确认损益缴纳企业所得税。
　　根据相关税法规定，如果股东是法人或公司，被投资企业的资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本时，均免征企业所得税。因此，对于自然人股东而言，通过优化税务架构搭建持股平台持有被投资企业股权，在转增资本、资本运作、投资退出等方面都有较好的税务优势，华税律师建议，企业在启动IPO或挂牌新三板及其它资本运作时，应及早做好税务筹划，优化企业运营架构，从而实现合法合理节税的目的。
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关注中华会计之家!被投资企业资本公积、留存收益转增股本，企业股东能否相应增加股权成本？
来源：华税
作者：华税 人气： 发布时间：
摘要：企业股东转让股权时，股权的成本应按照历史成本确定。那么被投资企业在企业股东持有股权期间，将资本公积、留存收益转增股本。当企业股东转让股权时，转增股本的部分能否计入股权成本呢？...
　　一、案情简介
　　甲公司于2013年向A公司增资，向A公司投入人民币1000万元，其中：500万元计入A公司股本，500万元形成股本溢价计入资本公积。增资后，甲公司持有A公司40%的股权。&
　　2014年A公司将甲公司增资形成的资本公积500万元转增股本。
　　2015年甲公司转让其持有的A公司40%的股权，取得转让对价2000万元。甲公司计算出股权转让应纳税所得额为80万元（股权转让收入2000万元-股权成本1000万元-享有的资本公积转增股本的份额500万元*40%），并相应计缴企业所得税。
　　2016年税务机关对甲公司进行稽查，发现其2015年的股权转让事项，认为股权溢价形成的资本公积500万元转增股本，甲公司不得相应增加其股权的成本。最终下发《税务处理决定书》，要求甲公司补缴相应企业所得税及滞纳金。
　　二、华税观点
　　（一）被投资企业将股权溢价形成的资本公积转增股本，企业股东不得增加股权的计税基础
　　《》（）规定，被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业不得增加该项长期投资的计税基础。为什么国税函〔2010〕79号会作出这种规定？
　　《企业会计准则&&应用指南》规定，资本公积科目核算内容为企业收到投资者出资超出其在注册资本或股本中所占的份额以及直接计入所有者权益的利得和损失等。因此，被投资企业收到投资者出资超出其在注册资本或股本中所占的份额的部分，在会计处理时会确认股权（票）溢价形成的资本公积。而对于企业股东在投资后的会计处理，无论企业股东是将该投资作为长期股权投资还是金融资产核算，按照企业所得税法的规定，该股权资产的计税基础都应该按照其历史成本确定。
　　本案中，甲公司取得的A公司40%的股权的计税基础应为其投入的1000万元，其中已经包括了A公司计入股本的500万元以及计入资本公积的500万元。因此在A公司将500万元资本公积转增资本时，甲公司不得将其享有的该部分份额重复计入其持有股权的计税基础中。
　　（二）被投资企业将留存收益转增股本，企业股东可以增加股权的计税基础
　　企业的留存收益是体现在企业的盈余公积和未分配利润，留存收益转增股本主要是指盈余公积转增股本和未分配利润转增股本两种情况。
　　1.留存收益转增股本部分，企业股东应按照持股比例确认股息、红利
　　被投资企业将未分配利润或者从税后利润中提取的盈余公积金转增股本，本质上是该企业将未分配利润或盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利进行投资，增加股本。因此，被投资企业将未分配利润或盈余公积转增股本时，企业股东按照投资比例增加的股本部分应视作股息、红利等权益性投资收益。
　　根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条规定：&企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。因此，被投资企业将未分配利润或盈余公积转增股本时，当企业股东符合上述免税收入的条件时，按照投资比例增加的股本部分免征企业所得税。
　　2.留存收益转增股本部分，企业股东应按照持股比例增加股权计税基础
　　《企业所得税法实施条例》规定，企业对外进行权益性投资，形成投资资产，投资资产以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
　　由于被投资企业将未分配利润或者从税后利润中提取的盈余公积金转增股本，可以分解为两步，首先该被投资企业将未分配利润或盈余公积金向股东分配了股息、红利，第二步股东再以分得的股息、红利进行投资，增加股本。股东以分得的股息、红利进行投资，该部分应该作为投资资产的历史成本，计入股权的计税基础。
　　因此，如果本案中，A公司是以留存收益转增股本，那么甲公司在进行股权转让时，就应该将转增股本部分的40%计入到股权的成本中，计征企业所得税。
　　小结：
　　目前，《》（）、《》（）对于资本公积、留存收益转增股本的个人所得税处理已经明确。《》（）第15条也明确，被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值。企业财税会员
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股权(票)溢价形成的资本公积转增股本征免所得税的问题，好像隔那么一段时间，就要争议一番，能有这样一个永恒的话题，也是一段传奇。特别是在今年，全国税收专项检查将“资本交易”列为指令性项目，股息红利分配相关的个人所得税也必将成为检查重点。 《公司法》第一百六十八条：股份有限公司以超过股票票面金额的发行价格发行股份所得的溢价款以及国务院财政部门规定列入资本公积金的其他收入，应当列为公司资本公积金。财政部印发的《企业会计准则——应用指南》(财会〔2006〕18号)规定，“资本公积”科目核算内容为“企业收到投资者出资超出其在注册资本或股本中所占的份额以及直接计入所有者权益的利得和损失等。” 对以资本和股本溢价形成的资本公积转增资本、股本的税收征免，应根据投资者的身份，以及所投资企业类型的差异来区分。 企业投资者免征企业所得税 作为企业投资者，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)第四条第二款规定：被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。 被投资企业以股权(票)溢价所形成的资本公积转增股本，企业投资者在获得转增股本时不缴纳企业所得税;但由于不能增加长期股权投资计税成本，在以后转让或处置股权时，也不得扣除转增增加的部分，届时也就需要缴纳企业所得税。 个人所得税征免规定及歧义 涉及个人投资者的税收政策主要有三个文件，第一个是《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发〔号)第一条的规定：股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。 第二个是《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函〔号)第二条的解释及补充规定：国税发〔号文件中所称的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，则应当依法征收个人所得税。 对此项个人所得税征免产生的歧义有二： 其一是只看到第一个文件而没看到第二个文件，由此造成错误的理解，片面的认为个人取得的以所有来源形成的资本公积金转增股本数额，都不征收个人所得税。而忽略了对不征税的资本公积的来源还有限制规定，仅指“股份制企业股票溢价发行收入所形成”。 其二，是对国税发〔号文件中“股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金”这句话的理解有歧义，首先是把争议的焦点放在有限责任公司是否属于“股份制企业”这个问题上。有人认为有限责任公司和股份有限公司属于股份制企业，并由此得出错误的结论：只要是这两类公司以资本和股本溢价形成的资本公积转增股本，就都可以不征个人所得税。在各类媒体的诸多解读、解答中，甚至是基层税务机关在进行税收征管时，常把不征税范围扩展到有限责任公司。 对个人所得税征免的分析 笔者认为，正确理解上述文件的关键不在于去纠结“股份制企业是否包括有限责任公司”，而在于正确理解“股票溢价发行”的慨念。 1﹒《公司法》规定，股份有限公司的资本划分为股份，公司的股份采取股票的形式，股票是公司签发的证明股东所持股份的凭证。由此可见，只有股份有限公司的股本划分为股份后所对应的凭证才称为股票。 2﹒发行股票，必须符合一定的条件。《股票发行与交易管理暂行条例》第七条规定：股票发行人必须是具有股票发行资格的股份有限公司，包括已经成立的股份有限公司和经批准拟成立的股份有限公司。 3﹒《证券法》第一百二十八条规定：“股票发行价格可以按票面金额，也可以超过票面金额，但不得低于票面金额。”股票溢价发行即指发行人按高于面额的价格发行股票。 以上所述可见，在我国依法可以签发股票的只能是股份有限公司，有限责任公司无权发行股票。股票溢价与资本溢价是完全不同的慨念。而国税发〔号文件很明确的规定：现行税收政策中不征收个人所得税的转增股本，只能是股份有限公司以溢价发行股票收入形成的资本公积转增的股本;而没有包括有限责任公司资本溢价吸收新股东时形成的资本公积。因此，那种简单的认为以资本和股本溢价形成的资本公积转增股本(资本)，自然人股东都无需缴纳个人所得税的观点是错误的。 因此，正确理解了“股票溢价发行”的慨念，就能完整的解读对资本公积转增股本征免个人所得税的规定： 个人取得上市公司和其他股份有限公司以股票溢价发行收入形成的资本公积转增股本时，不作为应税所得，不征收个人所得税。 而与上述情形不相符合的，如有限责任公司以吸收新股东时资本溢价形成的资本公积金转增股本，所有公司以非股票溢价发行收入，即受赠资产、拨款转入等其他来源形成的资本公积金转增股本的，个人取得的转增股本数额，应依法征收个人所得税。 作为对笔者上述观点最有力支持的依据就是以下文件： 1.《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》(国税发〔2010〕54号)二、切实加强高收入者主要所得项目的征收管理(二)加强利息、股息、红利所得征收管理： 加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。 2.国家税务总局关于发布《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》的公告(国家税务总局公告2014年第67号)第三章“股权原值的确认”第十五条　个人转让股权的原值依照以下方法确认： (四)被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值; ——说明被投资企业以资本公积转增股本，个人股东应依法缴纳个人所得税。 3.财政部、国家税务总局《关于中关村国家自主创新示范区企业转增股本个人所得税试点政策的通知》(财税〔2013〕73号) 一、企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，应按照“利息、股息、红利所得”项目，适用20%税率征收个人所得税。…… ——说明被投资企业以资本公积转增股本，个人股东应按照“利息、股息、红利所得”项目，适用20%税率缴纳个人所得税。 4.国家税务总局关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告(国家税务总局公告2013年第23号) 一、1名或多名个人投资者以股权收购方式取得被收购企业100%股权，股权收购前，被收购企业原账面金额中的“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累未转增股本，而在股权交易时将其一并计入股权转让价格并履行了所得税纳税义务。股权收购后，企业将原账面金额中的盈余积累向个人投资者(新股东，下同)转增股本，有关个人所得税问题区分以下情形处理： (一)新股东以不低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累已全部计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税。 (二)新股东以低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累中，对于股权收购价格减去原股本的差额部分已经计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税;对于股权收购价格低于原所有者权益的差额部分未计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。 ——说明被投资企业以资本公积转增股本，个人股东应依法缴纳个人所得税。 对于这个问题，还有一种观点，认为谁投入的资本(现金或非货币性资产)形成的资本公积就是该股东个人的。那么什么是资本公积，什么是现代公司制度，将有利于理解这误区。 资本公积是投资者的出资中超出其在注册资本中所占份额的部分，以及直接计入所有者权益的利得和损失，它不直接表明所有者对企业的基本产权关系。不管是资本溢价形成的资本公积还是其他方式形成的，资本公积属于公司财产，而不单独属于某位股东。 按照《公司法》第三条，公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权;股东以其认缴的出资额(认购的股份)为限对公司承担责任。 股东投入公司的财产(资本、股本、溢价形成的资本公积)等归谁所有?是归某个特定股东，还是归公司也即全体股东所有?股东不管以什么方式对公司的投资，股东均只以享有的股权分享公司的收益，而资本公积则是属于公司的财产，股东同样以所占股权享有资本公积。 假设：甲股东投入现金100万，60万作为股本，另外40万进入资本公积;乙股东以价值50万的固定资产入股，其中股本30万，资本公积20万。现在出现突发状况，该固定资产毁损了，那么是不是意味着乙股东就不占有公司的股权了?也不再享有资本公积了?显然不是，因为毁损的是公司的财产，乙股东的股本(股权)并不因此直接发生影响(灭失)。而是甲乙股东同比例减少股本和资本公积。 进行股改的企业特别需引起重视 在将现有企业改造为股份制有限公司时，一般都会对净资产等进行评估清理，将账面盈余公积、未分配利润和资本公积转增股本，对于以原资本溢价形成的资本公积转增股本涉及的个人所得税问题，正在股改的准股份有限公司很容易与国税函〔号文件中“股份制企业”混淆。 从法律角度鉴别，正在进行股改的企业尚不是股份有限公司，也就不存在以股票作为所持股权的凭证，因此该类企业的资本公积中含有的溢价部分不属于“股票溢价发行收入”而只是资本溢价;且即使以后新成立的股份有限公司，原企业的资本公积计入新公司的资本公积后，其中原资本溢价部分也仍不属于新公司的“股票溢价发行收入”，仍然是股本溢价(此点需特别引起重视，个别筹划机构和忽悠专家以所谓“先股改在转增，原资本溢价就变成股票溢价”的筹划方案忽悠拟上市公司，看似很美，筹划费也拿走了，但一旦税务机关认识到这个问题，将有很大的涉税风险)。 按照前文已阐明的原则，以上两种企业以资本溢价形成的资本公积向个人股东转增股本时，仍然不符合不征税的条件，均应缴纳个人所得税。 在实务中，常常有人把“股权溢价形成的资本公积转增股本”与“非货币性资产对外投资”混淆，误认为“资本公积转增股本”也可以分5年延缓纳税。有关这个问题，将另文辨析。
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