聚焦新租赁准则对航空业的影响
　…过近十年的讨论，几易其稿，于今年1月，国际准则委员会(IASB)终于颁布了新的租赁准则IFRS 16，该准则将于日开始生效，届时将替换现行的IAS 17租赁准则。　　制定新租赁准则的初衷可以追溯到David Tweedie先生担任国际准则理事会主席的时期。他曾笑称希望亲自乘坐一架能够出现在航空公司资产负债表上的飞机。　　航空公司面临重大影响　　对于中国的航空公司而言，新租赁准则对以下几方面有重大影响：　　1、几乎所有租赁都将在资产负债表上列示，资产和负债都会大幅增加。　　数十年来，通过资产负债表表外租赁为飞机融资的模式是航空业的通行惯例。而且，航空公司通常还会向机场租用经营所必需的机场设施(如办票柜台、登机口及登机桥等)、以及在海外设置营业网点而租赁物业。　　在IFRS 16下，对承租人而言，不再区分经营租赁和融资租赁，而是几乎所有租赁都会在资产负债表上确认使用权资产和租赁负债。预测数据显示，这项变化意味着全球航空公司的资产负债表上将增加上万亿的租赁负债。　　2、就单个租赁来说，承租人的损益表中确认的租赁费用(即使用权资产的折旧加上利息)前高后低。　　承租人在租赁安排前半段，租赁费用(即使用权资产的折旧加上利息)要高于在现行租赁准则下直线法确认的经营租赁费用。　　3、周期性的批量租赁可能会导致利润表发生周期性较大波动。　　虽然单个租赁对利润表的影响是费用在整个租赁期前高后低，但如果不同租赁的发生时间比较平均，那所有租赁对利润表的影响加在一起看就可能比较平均。不过如果航空公司周期性的批量租入大额资产(例如飞机)的话，那么当期的利润表以及其他财务比率就会发生更大的波动。　　4、美元汇率波动对中国航空公司的影响将会增加。　　对于中国的航空公司来说，由于大多数租赁负债以美元计价，因而在资产负债表上确认该租赁负债会导致航空公司的损益表承受相应的外汇波动。　　新租赁准则对于承租人的资产负债表和利润表的影响对关键指标会产生连带影响，包括：资产负债率，流动比率，息税前利润，净利润，每股收益，净资产回报率，经营活动现金流等等。公司需要与利益相关者进行清晰的沟通，以说明准则变化的影响。　　普华永道针对全球3199家采用国际财务报告准则的上市公司就新租赁准则的影响进行了研究，该研究结果显示，航空业将是继零售业之后受新租赁准则影响最大的行业。资产负债表上负债增加的中间值预计为47%;预计大约50%的航空公司的债务会增加25%以上。由于损益表构成的相应变化(即：列报利息和折旧，而非租金费用)，扣除利息、税项、折旧和摊销之前的盈利(“EBITDA”)增加的中间值预计在33%左右。　　本文则介绍新准则的主要内容，并重点指出新准则带来的主要挑战以及管理层在过渡期内应当做好哪些准备。　　管新准则的生效日是日，对于许多主体而言，数据收集的范围和建立新流程的要求意味着许多主体必须从现在开始着手准备。　　新准则重点内容概览　　生效日期　　新的租赁准则将在日生效，并涵盖于生效日期前签订的租赁(尽管过渡期内有一些豁免规定)。　　豁免规定　　新准则为租赁期在一年以内的短期租赁和标的资产价值低于5000美元的小额资产租赁的确认和计量提供了豁免规定，运用豁免与否，这是一项政策选择，但仅适用于承租人。这两项豁免对于航空公司的主要运营资产(例如飞机)的租赁可能并不太相关，但对于航空公司的其他资产(如办公设备)的租赁可能会简化处理并减轻核算成本。　　租赁的定义　　租赁是指赋予主体在一段时间内转让一项已识别资产的使用权来换取对价的合同(或合同的一部分)。如果合同的履约撒于一项已识别资产并且合同在使用期内转让控制该项资产使用的权利，则该合同包含租赁。每一租赁组成部分应当单独予以识别并进行处理。　　什么是已识别资产?　　一项资产可以通过明示或暗示的方式予以识别。如果供应商有替换已识别资产的实质性权利，则合同不包括一项已识别资产。　　对于一项资产的一部分，当其与该项资产的其他部分在实物上可单独区分(例如：一幢楼房的一层楼)，才有可能作为一项已识别资产;如果这一部分资产与该项资产的其他部分在实物上不可单独区分(例如：光缆电线的部分容量)，则除非这部分代表了该项资产的几乎所有容量，才可能作为一项已识别资产。　　什么是控制资产使用的权利?　　如果主体实质上有权取得资产使用期间产生的几乎全部经济利益及有权主导资产的使用(即决定如何使用资产及使用资产的目的)，则主体具有控制已识别资产使用的权利。　　什么情况下需要区分成单独租赁组成部分?　　如果承租人能够单独从该项资产(或连同随时可用的资源)获益，并且该资产与合同中的任何其他标的资产不是互相依存或高度相关，则该资产使用权是一个独立的租赁组成部分。　　在资产负债表上如何确认?　　承租人将在资产负债表上确认几乎所有租赁(作为“使用权资产”和“租赁负债”)。出租人仍将区分融资租赁(确认租赁应收款)和经营租赁(继续确认标的资产)。　　承租人对租赁如何初始计量?　　承租人应:　　• 按照未来租赁付款额的现值确认租赁负债;及　　• 按照等值金额加初始直接成本和资产复原成本确认使用权资产。　　承租人在损益中如何确认?　　承租人将确认:　　• 租赁负债的利息　　• 使用权资产的折旧　　未计入租赁负债的可变租赁付款额在产生义务的期间内确认。&&
　　出租人是否受影响?　　IFRS 16并未对出租人做出任何实质性修改。但由于承租人上的要求，可能会跟出租人重新厘定租赁安排，导致出租人的产品设计及业务有重大影响。　　问：什么类型的安排可能不满足租赁的新定义?　　答：主体将需要评估租赁安排是否包含已识别资产。如果供应商具有替代该项资产的实质性权利，则租赁安排中不存在已识别资产。　　例1：　　某航空公司与飞机所有者(供应商)签订了为期2年的合同。供应商将于每周一、周三、周五、周六和周日上午10点单独安排飞机将乘客从上海载至北京，并于当天下午6点从北京返回上海。机型由航空公司指定。供应商拥有一架以上相同型号飞机。在合同期内的任何时间，供应商可以替换飞机，并且在飞机无法正常使用的情况下，必须进行替换。而且，供应商负责派出机组人员操作飞机。　　评估结果：　　该合同不包含租赁。　　该合同不包含已识别资产。供应商拥有若干同型号飞机，可用于履行其合同义务并且无需航空公司的许可就能替换飞机。另外，即使合同明确指定所租赁的飞机，但是，由于供应商在其他时间(比如周二和周四)可以使用飞机为其他客户提供服务从而获益，因此不存在已识别资产。而且，航空公司并没有权利取得使用飞机的几乎全部经济利益。　　例2：　　某航空公司与机抄营者(供应商)签订了一份合同，以使用机场的一定区域放置值机设备及其他设备。除对区域的大小作出明确规定以外，该合同还规定此区域必须设在机场大厅。然而，供应商有权在合同期内的任何时间改变分配给该客户的位置。改变该客户的区域位置对供应商来说所需发生的成本很小，并且机场大厅未被占用的其他几处位置也能满足该客户的需要。　　评估结果：　　该合同不包含租赁。　　该合同对用来放置值机设备及其他设备的区域作出了明确规定。然而，履行合同不撒于使用一块已识别的区域。由于供应商实际上能够改变客户所用的区域，因此供应商具有替换客户所用区域的实质性权利。大厅内未被占用的其他几处位置也满足客户对区域的规格要求，并且供应商有权在不经过客户同意的情况下改变其位置。此外，供应商将从区域替换中获得经济利益：改变客户所用区域的位置仅发生很小的成本，但是该替换权本身会使供应商能够对如何最有效地利用机场大厅的空间制定最有效的决策。　　问：售后租回交易的损益如何确定?　　答：我们用一个简化的例子来说明。假定某航空公司以公允价值100CU的价格向出租人出售一架机龄为十年的飞机(账面价值50CU)，并立即租回，租期8年。该租赁协议不包含回购义务或任何看涨或看跌期权;假定该交易满足IFRS 15(即新收入准则)的要求因而构成一项销售(注：关于什么情况下可能不满足IFRS15的条件，因而不构成销售，参见下面一个问题)。此外，该协议包含一项续约选择权，可将租赁期延长5年。然而，在租赁开始日，主体认为，并没有合理确定会行使续租权。8年租金的现值等于70CU。售回租回的租金占飞机公允价值的70%。这意味着该航空公司已经售出了飞机价值的30%。　　根据IFRS 16关于售回租回的处理的规定，卖方-承租人(航空公司)应确认35CU的使用权资产，即该资产占原账面价值的70%(即保留部分)。售后租回交易产生了15CU的利得，即飞机公允价值的30%(公允价值100CUx30%=30CU)和已售出部分账面价值(即原账面价值30%：原账面价值50CUx30%=15CU)之间差额。　　问：回购协议对售后租回交易的处理有何影响?　　答：以上述售后租回交易为例，并假设租赁中包含一项回购协议。如果航空公司有回购飞机的义务，则该交易不满足IFRS 15(即新收入准则)的有关要求因而不构成销售，所以按照I F R S16新租赁准则的有关要求，该交易应当作为一项融资行为进行处理，即：不终止确认飞机资产，而就收到的价款根据IAS 39/IFRS 9入账一项金融负债。　　问：依照利率或指数而定的租赁付款如何进行处理?　　答：例如，于日，某航空公司签订一份3年期租赁协议，租金随3个月的欧元银行同业拆借利率而变。租金须每月支付，租赁开始日的租金为每月10CU。租金每六个月按当时的3个月欧元银行同业拆借利率加150个基点调整。租赁开始日的增量借款利率是2.8%。租赁开始时，航空公司按2.8%的折现率计算36个月的租赁付款的现值，以此为基础计量租赁负债和使用权资产。　　日，因3个月的欧元银行同业拆借利率发生变动，租金增至每月11CU。当日，该航空公司重新计量租赁负债以反映这一变化。租赁负债的新账面金额按照剩余30个月未偿还租金(即330CU)的现值进行重新计量。由于租金付款的变动源自浮动利率(3个月的欧元银行同业拆借利率)的变动，该航空公司还必须修改折现率以反映利率变动。重新计量前后租赁负债的账面金额之间的差额相应调整使用权资产。　　问：以飞行小时而定的租赁付款如何进行处理?　　答：在新租赁准则下，不是基于利率或指数的可变租金是不需要在租赁开始时包括在租赁负债及使用权资产的确认和计量中，换句话来说，这类可变租金是不需要上表的。以飞行小时而定的租赁付款就属于这类可变租金。例如于日，某航空公司签订一份5年期飞机租赁协议，租金须每月支付，每月10，000CU加飞行小时*100CU。租赁开始日的增量借款利率是2.8%。在此例中，每月的固定租金为10，000CU，这部分应当包含在租赁负债的计算中，而飞行小时*100CU可变租金则不需要。因此，租赁开始时，航空公司按2.8%的折现率计算60个月、每月10，000CU的租赁付款的现值，以此为基础计量租赁负债和使用权资产。而每月根据实际飞行小时支付的可变租金，则在发生的当期，计入损益。　　问：IFRS 16是否将对维修的处理产生影响?　　答：如果航空公司在向出租人交回飞机前根据合同规定的交回条件将会发生维修费用(即退租检义务)，当然是IFRS 16要求在确认相关退租检义务时将这些义务相对应的金额纳入使用权资产的计量中。航空公司将根据IAS 37“预计负债”准则计提相关退租检的准备。　　问：哪些领域可能影响到所确认的租赁负债?　　答：或有租金、续租/购买选择权及其他根据协议获得的服务都可能对租赁负债的计算产生影响。　　问:实施新准则会对关键指标有何影响?　　答：对于承租人，新的处理将对利益相关者关注的一系列主要指标产生立竿见影的影响，包括：　　• 债务净额和财务杠杆率(因租赁负债计入债务净额而变高)　　• 净资产(因使用权资产按直线法摊销且租赁负债在前几年下降幅度较慢而导致净资产减少)　　• EBITDA(因租金费用被利息、折旧和摊销所取代而提高)　　• 许多航空公司使用资本回报率(ROCE)计量所产生的价值。上述各项指标的变动很可能也会对资本回报率的计算产生影响。　　• 在新租赁准则实施以前，分析师为了大致计算对飞机进行融资的债务水平，通常会进行一些一次性调整。这些原先的一次性调整结果可能与根据IFRS 16计算的结果不一致，因此，上市航空公司应当开始与分析师就此进行适当的沟通。　　问：新租赁准则会产生哪些潜在的商业影响?　　答：新的处理可能影响众多领域：　　• 商业模式和策略?尽管不是商业模式和策略的主要推动因素，但当新租赁准则对承租人的处理不再区分经营租赁和融资租赁后，承租人关于购买和租赁的业务决策可能会发生变化，此外，市场行为可能转向缩短租赁期限或以部分租金按飞行小时厘定，以使租赁负债降至最低;亦可能出现以人民币厘定租金，以减少汇率波动对利润的影响。相对应的，出租人的策略也需要进行相应的调整。　　• 债务契约?与银行的借款合同可能需要重新商议。　　• 股利政策?应用新准则后的损益费用水平发生变化而可能影响支付股利的能力。　　• 投资者关系和沟通?企业的各个利益相关方都需要了解新准则将会如何影响企业的财务报表，企业应当考虑何时以及如何与其进行沟通。　　问：是否需要开发一个全新的系统来追踪和管理租赁?　　答：许多承租人目前使用试算表或通过应付账款系统管理经营租赁。为了在每个报告日重新评估租赁条款及以指数为基础的付款，其所需的信息将需要捕捉大量的数据。承租人必需对信息系统、流程和内部控制进行调整，以符合新准则的要求。　　问：公司应当何时及如何启动一个项目以管理相关变动和满足准则要求?　　答：新准则将于日期生效。公司应当利用准则生效前的这一段时间对人力、流程、系统、数据、治理和政策进行初始评估，并模拟现有租赁合同对财务报表的影响，这将是一个好的起点。　　问：除部门以外，还有哪些部门可能受到影响?　　答：税务部将需要评估递延所得税可能受到怎样的影响。人力资源部应当考虑新准则对薪酬指标和政策是否造成任何影响。资金部和法律部可能需要就债务契约进行重新谈判，IT部门将需要检查哪些系统和流程需要实施变更。&&&&
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&& &&& 【动态】新租赁准则普华永道航空业研讨会上…
新租赁准则在经过近十年的争论，几易其稿，终于在日尘埃落定。根据新的租赁准则，几乎所有的租赁都需要在承租人的报表上进行反映(“上表”)。航空运输业是最受影响的行业之一，这一新准则的出台引发了业内企业的高度关注。&日，普华永道特别针对航空业，就新租赁准则，在上海主办了一场研讨会。这是新准则出台以来首次针对该行业进行的专题研讨，共有40多名来自各航空公司和业内租赁公司的人员参加了此次会议。&自新租赁准则出台以来，普华永道就凭借自己的专业技术优势，积极分析、分享该新租赁准则对中国企业影响的解读，致力于帮助企业积极应对。普华永道在新准则正式出台的短短一个月时间内，已就新租赁准则对企业的影响，特别针对零售业、物流运输业、房地产业发布了有关刊物。&此次，普华永道结合我们在航空运输业的丰富行业经验，以及会计、税务上的专业优势举办了此次研讨会，和与会嘉宾就新租赁准则对于业内的出租人以及承租人在会计、税务和业务上的影响进行了谈论。普华永道中国审计部航空业主管合伙人孟江峰先生简要介绍新租赁准则出台背景。普华永道中国审计部航空业主管合伙人孟江峰先生对研讨会做了开场致辞。接着，孟江峰就新准则的主要变化进行了概括的介绍，并结合国际准则委员会在新租赁准则的影响分析中提及的航空公司的案例，对于航空公司作为承租人其报表变化以及财务指标的变化和与会嘉宾做了分享。普华永道中国会计咨询部主管合伙人金以文女士解读新租赁准则。普华永道中国会计咨询服务部主管合伙人金以文女士以及会计咨询部高级经理陆晓华女士随后通过案例深入浅出地对于新租赁准则的影响做了解读，并提出了很多针对航空业可能会存在的特别问题，引发了参会人员积极的讨论和交流，互动场面热烈。大家对于新准则在业务、报表使用者和监管机构的沟通、以及实行准则中可能遇见的挑战进行了热烈的讨论。新租赁准则对于航空业的承租人来说，除了由于经营租赁要上表而导致资产、负债都增加外，另外一个对财务报表来说最为显著的影响就是承租人在租赁期的前半段时间内的租赁费用（即资产折旧加上利息）要高于现行租赁准则下直线法确认的经营租赁费用。对应受到影响的常用财务指标包括：资产负债率，流动比率，息税前利润，净利润，每股收益，净资产回报率，经营活动现金流等等。于出租人而言，会计处理基本没有发生变化。然而由于新租赁准则更新了对租赁定义、转租、合同合并和分拆等问题的指引，出租人仍有可能受到新准则的影响。此外，由于承租人的报表将会发生巨大的变化，出租人/银行等如何分析解读承租人的报表数据都将需要进行改变；更为关键的是，承租人会计处理的变化可能会影响承租人重新架构租赁安排，并进而影响出租人。普华永道中国税务部总监梁嘉辉先生和普华永道中国会计咨询部高级经理陆晓华女士与参会嘉宾分享实务案例。紧接着，普华永道中国税务部总监梁嘉辉先生通过一个典型的飞机租赁架构在新租赁准则出台后对于出租人和承租人的实际税负会有什么影响进行了探讨。有关税法是否会就新会计准则作出相应调整、是否会进而影响税款的缴纳时间都是值得关注的地方。最后，与会嘉宾就新租赁准则对于业务流程的挑战进行了讨论。新的租赁准则在会计处理上引入了更多的估计和判断。目前很多企业的情况是，缺乏系统化的流程来搜集、管理合同数据, 而清点以及评价合同都是一件耗时耗力的工程。企业需要思考是否需要对业务流程和相关控制进行调整。普华永道于3月11日将在北京举行航空业新租赁准则的专场研讨会，并将陆续推出新租赁准则对其他行业的影响解读及研讨会，敬请大家持续关注。如果您对新租赁准则对于航空运输业的影响需要进一步了解，请联络：孟江峰 &&普华永道中国审计合伙人电话：+86(21) 邮箱：frederick.mang@金以文 &&普华永道中国会计咨询合伙人电话：+86(21) 邮箱：yvonne.kam@陆晓华 &&普华永道中国会计咨询高级经理电话：+86(21) 邮箱：frida.lu@
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新准则下租赁的处理
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　　第一章 总则 　　第一条 为了规范租赁的处理和相关信息的列报，根据《企业会计准则&&基本准则》，制定本准则。 　　第二条 租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。 　　第三条 下列各项适用其他相关会计准则： 　　（一）电影、录像、剧本、文稿、专利和版权等项目的许可使用协议，适用《企业会计准则第6号&&无形资产》。 　　（二）出租人以经营租赁方式租出的土地使用权和建筑物，适用《企业会计准则第3号&&性房地产》。 　　（三）出租人因融资租赁形成的长期债权的减值，适用《企业会计准则第22号&&工具确认和计量》。 　　第二章 租赁的分类 　　第四条 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。 　　租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。 　　第五条 融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。 　　第六条 符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁： 　　（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 　　（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。 　　（三）即使资产的所有权不转让，但是，租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。 　　（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。 　　（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。 　　第七条 租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外： 　　（一）经出租人同意。 　　（二）承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。 　　（三）承租人支付一笔足够大的额外款项。 　　（四）发生某些很少会出现的或有事项。 　　承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在第八条 最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。 　　承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。 　　或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其它因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。 　　履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 　　第九条 最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。 　　第十条 经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。 　　第三章 融资租赁中承租人的会计处理 　　第十一条 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。 　　承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。 　　租赁期开始日，是指承租人有权执行其使用租赁资产权利的开始日。 　　第十二条 承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期贷款利率作为折现率。 　　第十三条 租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。 　　第十四条 担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。 　　资产余值，是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。 　　未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。 　　第十五条 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。 　　承租人分摊未确认融资费用时，应当采用实际利率法。 　　第十六条 承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。 　　能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。 　　无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。 　　第十七条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。 　　第四章 融资租赁中出租人的会计处理　　第十八条 在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。 　　第十九条 未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。 　　出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。 　　第二十条 出租人应当至少于每年年度终了，对未担保余值进行复核。 　　未担保余值增加的，不作调整。 　　有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。 　　已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。 　　第二十一条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。 　　第五章 经营租赁中承租人的会计处理 　　第二十二条 对于经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。 　　第二十三条 承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。 　　第二十四条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。 　　第六章 经营租赁中出租人的会计处理 　　第二十五条 出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内。 　　第二十六条 对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。 　　第二十七条 出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。 　　第二十八条 对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其它经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。 　　第二十九条 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。 　　第七章 售后租回交易 　　第三十条 承租人和出租人应当根据本准则第二章的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。 　　第三十一条 售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。 　　第三十二条 售后租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面价值的差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。但是，有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当计入当期损益。 　　第八章 列报 　　第三十三条 承租人应当在资产负债表中，将与融资租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额，分别一年内到期的长期负债和长期负债进行列示。 　　第三十四条 承租人对于融资租赁，应当在附注中披露下列信息： 　　（一）各类租入固定资产的期初和期末原价、累计折旧额。 　　（二）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额，以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额。 　　（三）未确认融资费用的余额，以及分摊未确认融资费用所采用的方法。 　　第三十五条 出租人应当在资产负债表中，将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额，作为长期债权列示。 　　第三十六条 出租人对于融资租赁，应当在附注中披露下列信息： 　　（一）资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额，以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额。 　　（二）未实现融资收益的余额，以及分配未实现融资收益所采用的方法。 　　第三十七条 承租人对于重大的经营租赁，应当在附注中披露下列信息： 　　（一）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额。 　　（二）以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额总额。 　　第三十八条 出租人对经营租赁，应当披露各类租出资产的账面价值。 　　第三十九条 承租人和出租人应当披露各售后租回交易以及售后租回合同中的重要条款。【】 责任编辑：cheery
　　　　　　
　　　　　　
　　　　　　
　　　　　　
　　　　　　　　　　　
　　　　　　
　　　　　　
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